随着精炼企业的出现，全球竞争的日益激烈，企业进行成本管理必须更加积极主动。随着成本管理日益成为企业存亡的关键，出现了两种成本管理的新趋势：1.要求新的成本管理形式。2.企业中更多的人员参与成本管理流程。

    管理会计师深知成本管理日趋重要，因而认为他们需要更多地介入管理流程。可惜，做到这点只是其一。

    要做的其它内容还有，分散管理会计流程，授权给员工。这么做的好处是，减少了企业的管理会计人员，而会计信息的应用范围则更广了。

四种技术

    成本管理的四种技艺显示出日趋重要的成本管理如何正在改变着管理会计的实践。

    作业成本管理系统（简称ABCM，参见本刊1996年9月号《揭开运作成本的真面目》一文）的开发突出表明，在竞争炽烈的环境中，管理会计与成本管理之间存在着既微妙又深刻的相互影响。ABCM的威力在于如何运用其结果来进行成本管理。

    要想ABCM系统发挥效力，企业中的每个员工必须把自己看作成本工具，而非会计工具。为了实现这一目标，会计或财务部门务必让使用者掌握ABCM系统。

    会计部门放弃成本系统所有权的一个重大后果是，会计只能有限参与系统的设计。成功的ABCM系统应归各职能部门所有，用来支持成本管理而不是财务会计的需要。结果，这就降低了会计在成本管理中的作用。

    目标成本核算是一套确定产品成本的系统结构方案，用以确定拟推出的产品必须在预期销售价格基础上能够实现所期望的利润水平。销售价格是由营销部门通过市场调查、消费者分析及其它技术来决定的。

    接着是决定新产品的赢利目标。要做到这一点，可以回顾历史趋势、预测有竞争力的报价、进行电脑模拟。第三步，用目标价格减去目标利润来确定目标成本。最后，运用价值工程来寻找产品的设计方案，使产品的生产不超出目标成本。

    在目标成本核算中，只有运用价值工程时管理会计才会派上大用场。管理会计师提供对未来制造成本的估计。产品工程师利用这些估计结果设计新产品。不过，管理会计师只起支持作用，不是领导者。因此，强有力的成本管理技艺应由工程师和生产人员掌握，而不是管理会计师。

    持续改善式成本核算是指专门利用持续改善来降低成本，重在提高生产和服务传递流程的效率。

    与目标成本核算不同，持续改善式成本核算立足现有的产品或服务设计，集中精力设法降低制造和传递成本。每个流程都定有自己的降低成本目标，实现这些目标的手段是价值工程的一种形式：价值分析。在价值分析流程中，管理会计几无用武之地。

    当需要管理会计信息来支持持续改善项目时，也无需管理会计师动手，信息的使用者自会收集。信息收集工作从管理会计师身上挪到生产员工的手中，有益于为成本管理流程注入活力。这样，管理会计师本身的任务得以分散，从而削弱了管理会计的作用。

    试图把成本管理的压力深深地推入生产系统，产生了多种创新的成本管理形式。其一就是"发挥员工的创业精神"。要做到这一点，有两种方式：第一，把成本中心建立成模拟的微型利润中心；第二，将整个企业转化为无数个真正的微型利润中心。

    如果不再把一个群体看作成本中心，而是看作利润中心，其领导者的职责也由成本管理转为利润管理。这种变化带来两种效果：1.使所有成员都把创收益视作己任。2.使该群体对其成员增加削减成本的压力。

    这种削减成本的压力取决于员工在看待自己群体的业绩时采取一种创业宣传海报设计者的态度。为了更好地管理成本，这些员工通常要求一种经过改进的成本评估制度。

    但是，这些成本管理技艺不再过多依赖于管理会计。事实上，它们通常反而降低了对正规管理会计制度的需要。

挑战

    在未来十年中，日趋重要的成本管理将给管理会计带来巨大的变化。管理会计师只能接受这一命运。他们如今的主要挑战是选择自己明天的角色。

    他们可以极力维护现状，也可以把管理会计的职责交给它的使用者，积极支持成本管理系统。这包括在企业中多培训使用管理会计技艺的员工，让他们也能实施成本管理项目，在自身的发展中开发支持成本管理项目的新系统。这样一来，管理会计师可以自由选择一种支持角色，并着手设计使用者需要的系统。不过，他们的设计通常应听从使用者的指挥。

    管理会计师还必须接受这样一个事实：随着管理会计技能的分散化，尽管管理会计师积极支持成本管理流程，对他们的需求可能会降到相当低的水平。由于管理会计技艺已分散去支持成本管理项目，管理会计部门的重要性也将削弱。一些美国大公司如AT&T、通用汽车（General Motors）、惠普（Hewlett-Packard）和摩托罗拉（Motorola）等早已开始了这一过程。最近几年，这些公司的管理会计职能减少了50%还多。

    假如不出我们所料，成本管理将占据管理会计的上风，企业今后需要的将是受过高等训练的管理会计师，要求他们具备广博的商业背景知识和卓越的设计技能。新型的管理会计师必须少花时间去处理财会、审计和税务问题。他们的大部分时间将用来掌握产品和流程技术、企业运作、系统、营销、战略以及与实施新系统和流程相关的行为和组织问题。

    在这场变革中生存下来的管理会计师要技艺高超，是管理团队里的中坚力量。要想生存下来，他们需要发展系统设计及实施、变革管理和战略方面的技能，必须熟谙成本管理和管理会计。正是这些技能组合将使他们在现代管理会计领域大显身手。

    摘自Management Accounting杂志，1996年5-6月号。The Institute of Management Accountants协会（Montrale, NJ 07645-1760）1996年登记版权。余颖译。

    作者Robin Cooper博士是加州Claremont Graduate School研究生院Peter F. Drucker Graduate Management Center中心The Institute for the Study of U.S./Japan Relations in the World Economy研究所的主任兼管理学教授。